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主题:新金融工具准则解读——致同研究(一~九)

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新金融工具准则解读——致同研究(一~九)  发帖心情 Post By:2018-5-4 15:22:00

来源:致同会计师事务所

 

新金融工具准则解读(一):变化概述与核心要求——致同研究之企业会计准则系列(五十五)

2014年7月,国际会计准则理事会(IASB)发布了《国际财务报告准则第9号——金融工具》(IFRS 9)。2017年3月,财政部发布了修订后的新金融工具准则,包括《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》(CAS 22)、《企业会计准则第23号——金融资产转移》(CAS 23)、《企业会计准则第24号——套期会计》(CAS 24)和《企业会计准则第37 号——金融工具列报》(CAS 37)。新金融工具准则分类分批实施,其中:在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报表的企业,自2018年1月1日起施行;其他境内上市企业,自2019年1月1日起施行;执行企业会计准则的非上市企业,自2021年1月1日起施行。

新金融工具准则保持了与IFRS 9的趋同。核心变化内容包括: 一是金融资产分类由现行“四分类”改为“三分类”,减少金融资产类别,提高分类的客观性和有关会计处理的一致性;二是金融资产减值会计由“已发生损失法”改为“预期损失法”,以更加及时、足额地计提金融资产减值准备,揭示和防控金融资产信用风险;三是修订套期会计相关规定,使套期会计更加如实地反映企业的风险管理活动。

致同将就新金融工具准则发布系列解读文章,包括:变化概述、新旧对比、概念及适用范围、确认和终止确认、金融资产和负债的分类、摊余成本和公允价值的计量、金融工具的减值、套期会计、列报与披露、新旧衔接、行业影响及新准则应用实务案例分析等。

本期主要解读新金融工具准则的变化概述与核心要求。



一、新金融工具准则的变化概述


 




二、新金融工具准则的新旧衔接要求

修订后的CAS 22、CAS 23实施时应当予以追溯应用,但企业不需要重述前期比较数据;除特定情况外,修订后的CAS24采用未来适用法。在新旧准则转换时,金融工具原账面价值和在新金融工具准则施行日的新账面价值之间的差额,计入新金融工具准则新施行日所在年度报告期间的期初留存收益其他综合收益

新旧准则转换时,主要涉及的衔接过渡事项包括:

1.   业务模式

以施行日的既有事实和情况为基础; 无须考虑企业之前的业务模式。 

2.   合同现金流量特征

以初始确认时存在的事实和情况为基础,对特定货币时间价值要素修正及提前还款特征的公允价值等项目进行评估。 

3.   指定或撤销指定

以施行日的既有事实和情况为基础,进行指定或撤销指定和评估。包括金融资产与金融负债的指定或撤销指定,自身信用风险的会计错配评估等。 

4.   计量

  • 应当以公允价值计量的混合合同但之前未以公允价值计量的,其在前期比较财务报表期末的公允价值应当等于其各组成部分期末公允价值之和。

  • 以成本计量的无报价的权益工具投资,企业应当以其在施行日的公允价值计量。 

  • 实际利率法追溯调整不切实可行的,以施行日的公允价值,作为该金融资产的新账面余额或该金融负债的新摊余成本。

  • 在施行日,企业计量金融工具减值的,应当使用无须付出不必要的额外成本或努力即可获得的合理且有依据的信息,确定金融工具在初始确认日的信用风险,并将该信用风险与施行日的信用风险进行比较。

  • 企业在施行日必须付出不必要的额外成本或努力时才可获得合理且有依据的信息的,企业在每一资产负债表日应当按照等于其整个存续期的预期信用损失来计量其损失准备,直至该金融工具终止确认。

三、新金融工具准则的实施影响

新金融工具准则降低了金融资产分类的复杂程度,并减少了人为因素及主观判断对分类结果的影响。因为对于特定企业来说,业务模式通常具有客观性和一贯性,而管理当局的意图则多依据主观判断。对于提高中国企业——特别是金融企业和投资机构——的财务信息质量,增强中国内地上市公司之间财务业绩的可比性,具有一定的积极意义。

另外,采用新金融工具准则也有可能引导企业改变其经营决策。实施新金融工具准则后,有可能导致更多的金融资产以公允价值计量并列报,引起会计实务和企业经济决策的变化。

从修订后准则的过渡和实施角度,企业还需要调整相关的系统、流程和内部控制机制来适用新金融工具准则的影响。

[此贴子已经被作者于2018-6-15 1:11:23编辑过]

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新金融工具准则解读(二):核心概念及适用范围——致同研究之企业会计准则系列(五十六)  发帖心情 Post By:2018-5-4 15:23:00

来源:致同会计师事务所

新金融工具准则保持了与IFRS 9的趋同。核心变化内容包括:一是金融资产分类由现行四分类改为三分类,减少金融资产类别,提高分类的客观性和有关会计处理的一致性;二是金融资产减值会计由已发生损失法 改为预期损失法,以更加及时、足额地计提金融资产减值准备,揭示和防控金融资产信用风险;三是修订套期会计相关规定,使套期会计更加如实地反映企业的风险管理活动。


新金融工具准则分类分批实施,其中:在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报表的企业,自201811日起施行;其他境内上市企业,自201911日起施行;执行企业会计准则的非上市企业,自202111日起施行。


致同将就新金融工具准则发布系列解读文章,包括:变化概述、新旧对比、概念及适用范围、确认和终止确认、金融资产和负债的分类、摊余成本和公允价值的计量、金融工具的减值、套期会计、列报与披露、新旧衔接、行业影响及新准则应用实务案例分析等。


本期主要解读新金融工具准则的核心概念及适用范围。



一、新金融工具准则的核心概念

新金融工具准则的核心概念与原准则相比并无变化,涉及的核心概念如下:


1.   金融工具

金融工具,是指形成一方的金融资产并形成其他方的金融负债或权益工具的合同。

 


2.   金融资产

金融资产,是指企业持有的现金、其他方的权益工具以及符合下列条件之一的资产:

(一)从其他方收取现金或其他金融资产的合同权利。

(二)在潜在有利条件下,与其他方交换金融资产或金融负债的合同权利。

(三)将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具合同,且企业根据该合同将收到可变数量的自身权益工具。

(四)将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同,但以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外。

 


3.   金融负债

金融负债,是指企业符合下列条件之一的负债:

(一)向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。

(二)在潜在不利条件下,与其他方交换金融资产或金融负债的合同义务。

(三)将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具合同,且企业根据该合同将交付可变数量的自身权益工具。

(四)将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同,但以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外。

 


4.   权益工具

权益工具,是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同。

企业发行的金融工具同时满足下列条件的,符合权益工具的定义,应当将该金融工具分类为权益工具:

(一)该金融工具应当不包括交付现金或其他金融资产给其他方,或在潜在不利条件下与其他方交换金融资产或金融负债的合同义务;

(二)将来须用或可用企业自身权益工具结算该金融工具。如为非衍生工具,该金融工具应当不包括交付可变数量的自身权益工具进行结算的合同义务;如为衍生工具,企业只能通过以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产结算该金融工具。

 


5.   衍生工具

衍生工具同时具备:

1)价值随基础变量的变动而变动;

2)不要求初始净投资或较少的初始净投资;

3)在未来某一日期结算。

常见的衍生工具包括远期合同、期货合同、互换合同和期权合同等。

 



二、新金融工具准则的适用范围

新金融工具准则基本上沿用了原准则的适用范围,新金融工具准则的适用范围如下图所示:


 

新金融工具准则的适用范围对下述项目进行了明确:

 

自用豁免

如果非金融项目合同是企业按照预定的购买、销售或使用要求签订,并持有旨在收取或交付非金融项目,即使该合同能够以现金或其他金融工具净额结算,其仍不在原准则的适用范围内。

新金融工具准则保留了此项豁免,但允许企业在合同开始时将适用此豁免的合同不可撤销地指定为FVTPL的金融资产或金融负债。该项指定仅可在其能够消除或显著减少会计错配的情况下做出。 



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新金融工具准则解读(三):金融工具的初始确认---致同研究之企业会计准则系列(五十七)  发帖心情 Post By:2018-5-4 15:24:00

来源:致同会计师事务所

 

新金融工具准则保持了与IFRS 9的趋同。核心变化内容包括:一是金融资产分类由现行“四分类”改为“三分类”,减少金融资产类别,提高分类的客观性和有关会计处理的一致性;二是金融资产减值会计由“已发生损失法” 改为“预期损失法”,以更加及时、足额地计提金融资产减值准备,揭示和防控金融资产信用风险;三是修订套期会计相关规定,使套期会计更加如实地反映企业的风险管理活动。

 


新金融工具准则分类分批实施,其中:在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报表的企业,自2018年1月1日起施行;其他境内上市企业,自2019年1月1日起施行;执行企业会计准则的非上市企业,自2021年1月1日起施行。

 


致同将就新金融工具准则发布系列解读文章,包括:变化概述、新旧对比、概念及适用范围、确认和终止确认、金融资产和负债的分类、摊余成本和公允价值的计量、金融工具的减值、套期会计、列报与披露、新旧衔接、行业影响及新准则应用实务案例分析等。

 


本期主要解读新金融工具准则中金融工具的初始确认。

 

 


一、概述

 

相对于原准则而言,新金融工具准则在金融工具的确认方面的要求没有实质性的修改。

 


企业成为金融工具合同的一方时,应当确认一项金融资产或金融负债。

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

二、常规方式购买或出售

 

对于以常规方式购买或出售金融资产的,企业应当在交易日确认将收到的资产和为此将承担的负债,或者在交易日终止确认已出售的资产,同时确认处置利得或损失以及应向买方收取的应收款项。

 


此规定仅适用于金融资产交易。

 


以常规方式购买或出售金融资产,是指企业按照合同规定购买或出售金融资产,并且该合同条款规定,企业应当根据通常由法规或市场惯例所确定的时间安排来交付金融资产。

 

 

 

 

规定或允许对合同价值变动进行净额结算的合同不是常规方式合同。相反,这种合同在交易日和结算日之间的期间内应作为衍生工具进行核算。

 

 

 

 

 

[1]以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金额资产简称为FVOCI。

[1]以公允价值计量且其变动计入当期损益的金额资产简称为FVTPL。

 


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新金融工具准则解读(四):金融工具的终止确认——致同研究之企业会计准则系列(五十八)  发帖心情 Post By:2018-5-4 15:25:00

来源:致同会计师事务所

 

新金融工具准则保持了与IFRS 9的趋同。核心变化内容包括:一是金融资产分类由现行“四分类”改为“三分类”,减少金融资产类别,提高分类的客观性和有关会计处理的一致性;二是金融资产减值会计由“已发生损失法” 改为“预期损失法”,以更加及时、足额地计提金融资产减值准备,揭示和防控金融资产信用风险;三是修订套期会计相关规定,使套期会计更加如实地反映企业的风险管理活动。

新金融工具准则分类分批实施,其中:在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报表的企业,自2018年1月1日起施行;其他境内上市企业,自2019年1月1日起施行;执行企业会计准则的非上市企业,自2021年1月1日起施行。

致同将就新金融工具准则发布系列解读文章,包括:变化概述、新旧对比、概念及适用范围、确认和终止确认、金融资产和负债的分类、摊余成本和公允价值的计量、金融工具的减值、套期会计、列报与披露、新旧衔接、行业影响及新准则应用实务案例分析等。

本期主要解读新金融工具准则中金融工具的终止确认。


一、新旧对比


相对于原准则而言,新金融工具准则在金融工具的终止确认方面的要求没有实质性的修改。

金融资产或金融负债终止确认,是指企业将之前确认的金融资产或金融负债从其资产负债表中予以转出。

但是,新金融工具准则在以下方面提供了指引:

金融资产核销构成一项金融资产或其部分的终止确认,并说明何时一项金融资产或其部分应予以核销;
当修改不会引起终止确认时,如何计量经修改的金融资产或金融负债的摊余成本及由此产生的利得或损失;
修改金融资产条款可能会导致金融资产的终止确认。


二、金融资产的终止确认

1. 权利终止或满足条件的转移

金融资产满足下列条件之一的,应当终止确认:

(1)收取该金融资产现金流量的合同权利终止。
(2)该金融资产已转移,且该转移满足《企业会计准则第23号——金融资产转移》关于金融资产终止确认的规定。

2. 减记构成的终止确认

企业不再合理预期金融资产合同现金流量能够全部或部分收回的,应当直接减记该金融资产的账面余额。这种减记构成相关金融资产的终止确认。


三、金融负债的终止确认

金融负债(或其一部分)的现时义务已经解除的,企业应当终止确认该金融负债(或该部分金融负债)。

 

 

 

金融负债(或其一部分)终止确认的,企业应当将其账面价值与支付的对价(包括转出的非现金资产或承担的负债)之间的差额,计入当期损益。

企业回购金融负债一部分的,应当按照继续确认部分和终止确认部分在回购日各自的公允价值占整体公允价值的比例,对该金融负债整体的账面价值进行分配。分配给终止确认部分的账面价值与支付的对价(包括转出的非现金资产或承担的负债)之间的差额,应当计入当期损益。

1. 实质上不同或实质性修改

企业(借入方)与借出方之间签订协议,以承担新金融负债方式替换原金融负债,且新金融负债与原金融负债的合同条款实质上不同的,企业应当终止确认原金融负债,同时确认一项新金融负债。

企业对原金融负债(或其一部分)的合同条款做出实质性修改的,应当终止确认原金融负债,同时按照修改后的条款确认一项新金融负债。

 

 

2. 以权益工具清偿金融负债

债务人与债权人可能对金融负债的条款进行重新谈判,导致债务人向债权人发行权益工具以清偿全部或部分负债。这些交易有时被称为“以债换股”。

当初始确认用以清偿全部或部分金融负债而向债权人发行的权益工具时,企业应按照所发行权益工具的公允价值来进行计量,除非该公允价值无法可靠计量。如果所发行权益工具的公允价值无法可靠计量,那么该权益工具的计量应反映被清偿的金融负债的公允价值。

为解除负债而发行的权益工具是“支付的对价”。在损益中确认的利得或损失金额等于被解除的金融负债(或金融负债的一部分)的账面价值与发行的权益工具的公允价值之间的差额。仅与发行新的权益工具相关而与接触债务无关且能够被单独识别的交易成本(增量成本)应当计入权益而非损益。

 


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新金融工具准则解读五):变化概述与核心要求——致同研究  发帖心情 Post By:2018-5-9 12:00:00

文章来源:致同

 

(新金融工具准则解读五):变化概述与核心要求——致同研究

之企业会计准则系列(五十九)

新金融工具准则保持了与IFRS 9的趋同。核心变化内容包括:一是金融资产分类由现行“四分类”改为“三分类”,减少金融资产类别,提高分类的客观性和有关会计处理的一致性;二是金融资产减值会计由“已发生损失法” 改为“预期损失法”,以更加及时、足额地计提金融资产减值准备,揭示和防控金融资产信用风险;三是修订套期会计相关规定,使套期会计更加如实地反映企业的风险管理活动。


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本期继续解读新金融工具准则中金融工具终止确认有关的债务重组和抵销。



一、债务重组的成本和费用


企业与交易对手方修改或重新议定合同,未导致金融资产或金融负债终止确认,但导致合同现金流量发生变化的,应当重新计算该金融资产的账面余额或金融负债的账面金额,并将相关利得或损失计入当期损益。对于修改或重新议定合同所产生的所有成本或费用,企业应当调整修改后的金融资产或金融负债的账面价值,并在修改后金融资产或金融负债的剩余期限内进行摊销。


 



二、金融资产和金融负债的抵销


金融资产和金融负债应当在资产负债表内分别列示,不得相互抵销。但同时满足下列条件的,应当以相互抵销后的净额在资产负债表内列示:


(一)企业具有抵销已确认金额的法定权利,且该种法定权利是当前可执行的;

(二)企业计划以净额结算,或同时变现该金融资产和清偿该金融负债。


抵销权应当不取决于未来事项,而且在企业和所有交易对手方的正常经营过程中,或在出现违约、无力偿债或破产等各种情形下,企业均可执行该法定权利。


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新金融工具准则解读(六):金融资产转移——致同研究之企业会计准则系列(六十)  发帖心情 Post By:2018-5-28 15:24:00

新金融工具准则保持了与IFRS 9的趋同。核心变化内容包括:一是金融资产分类由现行“四分类”改为“三分类”,减少金融资产类别,提高分类的客观性和有关会计处理的一致性;二是金融资产减值会计由“已发生损失法” 改为“预期损失法”,以更加及时、足额地计提金融资产减值准备,揭示和防控金融资产信用风险;三是修订套期会计相关规定,使套期会计更加如实地反映企业的风险管理活动。


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本期主要解读金融资产转移准则的修订背景、新旧变化、过渡衔接及金融资产终止确认的决策树。


一.概述


随着我国金融创新步伐不断加快,资产证券化在近年来得到了较快发展。原金融资产转移的会计处理过于原则,对金融资产证券化等会计实务指导不够。因此,2017年4月,财政部发布了修订的《企业会计准则第23号——金融资产转移》(CAS 23)。


修订后的CAS 23对金融资产转移及其终止确认的判断原则不变,但是对准则的结构进行了梳理,并引入了更多指引。主要变化如下:


结构重组

  • 对相关判断标准、过程及会计处理进行了梳理;

  • 突出金融资产终止确认的判断流程。


更多指引

  • 增加了继续涉入情况下相关负债计量的规定;

  • 就判断是否继续控制被转移资产提供更多指引;

  • 明确不满足终止确认条件情况下转入方的会计处理;

  • 明确不满足终止确认条件情况下可能产生的对同一权利或义务的重复确认问题的处理;

  • 根据CAS 22相应调整与FVOCI金融资产相关的确定资产转移损益的处理。


在修订后的CAS 23施行日,企业仍继续涉入被转移金融资产的,应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》(CAS 22)及本准则关于被转移金融资产确认和计量的相关规定进行追溯调整,再按照本准则的规定对其所确认的相关负债进行重新计量,并将相关影响按照与被转移金融资产一致的方式在本准则施行日进行调整。追溯调整不切实可行的除外。追溯调整不应应用于在施行日已经终止确认的项目。


金融资产终止确认的判断


金融资产终止确认的决策树如下:



 

S1:合并所有子公司(包括所有结构化主体)——终止确认的报告主体


CAS 23第三条规定,“企业对金融资产转入方具有控制权的,除在该企业个别财务报表基础上应用本准则外,在编制合并财务报表时,还应当按照《企业会计准则第33号——合并财务报表》的规定合并所有纳入合并范围的子公司(含结构化主体),并在合并财务报表层面应用本准则。”


 


S2:对资产的整体亦或部分适用终止确认原则——整体转移或部分转移


CAS23第四条对金融资产的部分转移进行了如下规定,除此之外,企业应当将终止确认的规定适用于该金融资产整体:


  • 该金融资产部分仅包括金融资产所产生的特定可辨认现金流量,如将债务工具的利息现金流量转移。

  • 该金融资产部分仅包括与该金融资产所产生的全部现金流量完全成比例的现金流量部分,如将债务工具全部现金流量的一定比例转移。

  • 该金融资产部分仅包括与该金融资产所产生的特定可辨认现金流量完全成比例的现金流量部分,如将债务工具利息现金流量的一定比例转移。


 

 


S3:收取金融资产现金流量的合同权利是否终止?——合同权利是否到期


权利终止的情况包括:


  • 债务人全额支付并不再承担后续义务;

  • 合同过期(如期权到期未行权);

  • 合同条款发生实质性修改,如:

    • 现金流量折现值的变化;

    • 重大的展期;

    • 固定利率与浮动利率的转变;

    • 定价币种的改变;

    • 转换条款的变更;

    • 债转股等。

        

S4:是否已转移收取金融资产现金流量的权利?——法律上的转移


企业是否转移收款的合同权利,通常理解为法律意义上的资产出售或转让获取资产现金流量的权利。


 

 

S5:是否通过“过手测试”?


CAS 23第六条对能够通过“过手测试”进行了规定,即企业保留了收取金融资产现金流量的合同权利,但承担了将收取的该现金流量支付给一个或多个最终收款方的合同义务,且同时满足下列条件:


不可垫付——转入方承担延迟支付风险


企业只有从该金融资产收到对等的现金流量时,才有义务将其支付给最终收款方。企业提供短期垫付款,但有权全额收回该垫付款并按照市场利率计收利息的,视同满足本条件。


无权处置——转出方不控制资产


转让合同规定禁止企业出售或抵押该金融资产,但企业可以将其作为向最终收款方支付现金流量义务的保证。


不得延误——转出方不能从资产获益


企业有义务将代表最终收款方收取的所有现金流量及时划转给最终收款方,且无重大延误。企业无权将该现金流量进行再投资,但在收款日和最终收款方要求的划转日之间的短暂结算期内,将所收到的现金流量进行现金或现金等价物投资,并且按照合同约定将此类投资的收益支付给最终收款方的,视同满足本条件。


 

 


注:本专题是致同对企业会计准则的理解,实务中应以企业会计准则的规定和监管要求为准。《致同研究之企业会计准则系列》不应视为专业建议。未征得具体专业意见之前,不应依据本系列专题所述内容采取或不采取任何行动。


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新金融工具准则解读(七):金融资产转移——致同研究之企业会计准则系列(六十一)  发帖心情 Post By:2018-5-28 15:25:00

新金融工具准则保持了与IFRS 9的趋同。核心变化内容包括:一是金融资产分类由现行“四分类”改为“三分类”,减少金融资产类别,提高分类的客观性和有关会计处理的一致性;二是金融资产减值会计由“已发生损失法” 改为“预期损失法”,以更加及时、足额地计提金融资产减值准备,揭示和防控金融资产信用风险;三是修订套期会计相关规定,使套期会计更加如实地反映企业的风险管理活动。


新金融工具准则分类分批实施,其中:在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报表的企业,自2018年1月1日起施行;其他境内上市企业,自2019年1月1日起施行;执行企业会计准则的非上市企业,自2021年1月1日起施行。


致同将就新金融工具准则发布系列解读文章,包括:变化概述、新旧对比、概念及适用范围、确认和终止确认、金融资产和负债的分类、摊余成本和公允价值的计量、金融工具的减值、套期会计、列报与披露、新旧衔接、行业影响及新准则应用实务案例分析等。


本期继续解读金融资产终止确认决策树的S6-S8及继续涉入所转移金融资产的内容。


一.风险和报酬分析


转移/保留金融资产所有权上的风险和报酬的程度


 


CAS 23第八条规定,“企业在评估金融资产所有权上风险和报酬的转移程度时,应当比较转移前后其所承担的该金融资产未来净现金流量金额及其时间分布变动的风险


企业承担的金融资产未来净现金流量现值变动的风险没有因转移而发生显著变化的,表明该企业仍保留了金融资产所有权上几乎所有风险和报酬。


企业承担的金融资产未来净现金流量现值变动的风险相对于金融资产的未来净现金流量现值的全部变动风险不再显著的,表明该企业已经转移了金融资产所有权上几乎所有风险和报酬。”


 


S6:是否已经转移了所有权上几乎所有的风险和报酬?


CAS 23第十三条对转移了金融资产所有权上几乎所有风险和报酬,应当终止确认被转移金融资产的常见情形进行了规定:


  • 企业无条件出售金融资产。

  • 企业出售金融资产,同时约定按回购日该金融资产的公允价值回购。

  • 企业出售金融资产,同时与转入方签订看跌期权合同(即转入方有权将该金融资产返售给企业)或看涨期权合同(即转出方有权回购该金融资产),且根据合同条款判断,该看跌期权或看涨期权为一项重大价外期权(即期权合约的条款设计,使得金融资产的转入方或转出方极小可能会行权)。

    

CAS 23第十条明确规定企业认定金融资产所有权上几乎所有风险和报酬已经转移的,除企业在新的交易中重新获得被转移金融资产外,不应当在未来期间再次确认该金融资产。


S7:是否保留了所有权上几乎所有的风险和报酬?


CAS 23第十三条对保留了金融资产所有权上几乎所有风险和报酬,应当继续确认被转移金融资产的常见情形进行了规定:


  • 出售金融资产并与转入方签订回购协议,约定将回购原资产,或者将予回购的金融资产与售出的金融资产相同或实质上相同、回购价格固定或原售价加上回报。

  • 融出证券或进行证券出借。

  • 出售金融资产并附有将市场风险敞口转回给企业的总回报互换。

  • 出售短期应收款项或信贷资产,并且全额补偿转入方可能承担的信用损失。

  • 出售金融资产,同时与转入方签订看跌期权合同或看涨期权合同,且根据合同条款判断,该看跌期权或看涨期权为一项重大价内期权(即期权合约的条款设计,使得金融资产的转入方或转出方很可能会行权)。


 


CAS 23第十一条及第十二条对未能终止确认被转移金融资产,对同一权利或义务不能重复确认提出了新的明确规定,即“在金融资产转移不满足终止确认条件的情况下,如果同时确认衍生工具和被转移金融资产或转移产生的负债会导致对同一权利或义务的重复确认,则企业(转出方)与转移有关的合同权利或义务不应当作为衍生工具进行单独会计处理。”


 


转出方与转入方的会计处理是对称的,未能终止确认被转移金融资产时,转入方不应确认被转移的资产,即“在金融资产转移不满足终止确认条件的情况下,转入方不应当将被转移金融资产全部或部分确认为自己的资产。


转入方应当终止确认所支付的现金或其他对价,同时确认一项应收转出方的款项。


企业(转出方)同时拥有以固定金额重新控制整个被转移金融资产的权利和义务的(如以固定金额回购被转移金融资产),在满足CAS 22关于摊余成本计量规定的情况下,转入方可以将其应收款项以摊余成本计量。”


控制分析


S8:是否保留了对资产的控制?


CAS 23第九条对转让方是否具有单方面、不受限制地出售被转移金融资产的实际能力进行了规定,即“转入方能够单方面将被转移金融资产整体出售给不相关的第三方,且没有额外条件对此项出售加以限制的,表明转入方有出售被转移金融资产的实际能力,从而表明企业未保留对被转移金融资产的控制;


在其他情形下,表明企业保留了对被转移金融资产的控制。


考虑的关键应当是转入方实际上能够采取的行动,而不是其对被转让资产拥有何等合同权利或是否受到任何合同限制。”


 转出方保留控制的情形包括:

  • 被转移金融资产不存在市场;

  • 转入方不能单方面自由地处置被转移金融资产;

  • 存在看跌期权或担保,导致转入方实际上不能在不附加类似期权或其他限制条件的情形下将该被转移金融资产出售给第三方,从而转入方将持有被转移金融资产以获取看跌期权或担保下相应付款。


当被转移金融资产存在活跃市场——即使转入方实际出售的可能性非常低,转出方也不再保留对被转移金融资产的控制。


三.按继续涉入所转移金融资产的程度继续确认该项资产


CAS 23第十三条对企业应当按照其继续涉入被转移金融资产的程度继续确认被转移金融资产的常见情形进行了规定:


  • 企业转移金融资产,并采用保留次级权益或提供信用担保等方式进行信用增级,企业只转移了被转移金融资产所有权上的部分(非几乎所有)风险和报酬,且保留了对被转移金融资产的控制。

  • 企业转移金融资产,并附有既非重大价内也非重大价外的看涨期权或看跌期,导致企业既没有转移也没有保留所有权上几乎所有风险和报酬,且保留了对被转移金融资产的控制。


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新金融工具准则解读(八):金融资产转移——致同研究之企业会计准则系列(六十二)  发帖心情 Post By:2018-5-28 15:26:00

新金融工具准则保持了与IFRS 9的趋同。核心变化内容包括:一是金融资产分类由现行“四分类”改为“三分类”,减少金融资产类别,提高分类的客观性和有关会计处理的一致性;二是金融资产减值会计由“已发生损失法” 改为“预期损失法”,以更加及时、足额地计提金融资产减值准备,揭示和防控金融资产信用风险;三是修订套期会计相关规定,使套期会计更加如实地反映企业的风险管理活动。

新金融工具准则分类分批实施,其中:在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报表的企业,自2018年1月1日起施行;其他境内上市企业,自2019年1月1日起施行;执行企业会计准则的非上市企业,自2021年1月1日起施行。

致同将就新金融工具准则发布系列解读文章,包括:变化概述、新旧对比、概念及适用范围、确认和终止确认、金融资产和负债的分类、摊余成本和公允价值的计量、金融工具的减值、套期会计、列报与披露、新旧衔接、行业影响及新准则应用实务案例分析等。

本期继续解读金融资产转移满足终止确认条件相关的会计处理。

一.终止确认的会计处理

 

二.部分转移满足终止确认条件

CAS 23第十五条规定,“应当将转移前金融资产整体的账面价值,在终止确认部分和继续确认部分(在此种情形下,所保留的服务资产应当视同继续确认金融资产的一部分)之间,按照转移日各自的相对公允价值进行分摊。”

CAS 23第十六条对确定继续确认部分的公允价值进行了规定,“企业出售过与继续确认部分类似的金融资产,或继续确认部分存在其他市场交易的,近期实际交易价格可作为其公允价值的最佳估计。

继续确认部分没有报价或近期没有市场交易的,其公允价值的最佳估计为转移前金融资产整体的公允价值扣除终止确认部分的对价后的差额。”

 

三.服务资产或服务负债

CAS 23第十四条规定,“企业保留了向该金融资产提供相关收费服务的权利(包括收取该金融资产的现金流量,并将所收取的现金流量划转给指定的资金保管机构等),应当就该服务合同确认一项服务资产或服务负债。

如果企业将收取的费用预计超过对服务的充分补偿的,应当将该服务权利作为继续确认部分确认为一项服务资产,并按照本准则第十五条的规定确定该服务资产的金额。

如果将收取的费用预计不能充分补偿企业所提供服务的,则应当将由此形成的服务义务确认一项服务负债,并以公允价值进行初始计量。”


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新金融工具准则解读(九):金融资产转移——致同研究之企业会计准则系列(六十三)  发帖心情 Post By:2018-5-28 15:27:00

新金融工具准则保持了与IFRS 9的趋同。核心变化内容包括:一是金融资产分类由现行“四分类”改为“三分类”,减少金融资产类别,提高分类的客观性和有关会计处理的一致性;二是金融资产减值会计由“已发生损失法” 改为“预期损失法”,以更加及时、足额地计提金融资产减值准备,揭示和防控金融资产信用风险;三是修订套期会计相关规定,使套期会计更加如实地反映企业的风险管理活动。


新金融工具准则分类分批实施,其中:在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报表的企业,自2018年1月1日起施行;其他境内上市企业,自2019年1月1日起施行;执行企业会计准则的非上市企业,自2021年1月1日起施行。


致同将就新金融工具准则发布系列解读文章,包括:变化概述、新旧对比、概念及适用范围、确认和终止确认、金融资产和负债的分类、摊余成本和公允价值的计量、金融工具的减值、套期会计、列报与披露、新旧衔接、行业影响及新准则应用实务案例分析等。


本期继续解读金融资产转移继续确认被转移金融资产及继续涉入相关的会计处理。


一.继续确认的会计处理

 


继续确认的会计处理反映了交易的实质——抵押/质押借款,CAS 23第十八条规定,“在后续会计期间,企业应当继续确认该金融资产产生的收入(或利得)和该金融负债产生的费用(或损失),不得相互抵销。”


二. 按继续涉入被转移金融资产的程度继续确认

 


相关负债


CAS 23第十九条对相关负债的计量进行了规定,即:


  • 被转移金融资产以摊余成本计量的,相关负债的账面价值=继续涉入被转移金融资产的账面价值-保留的权利的摊余成本+承担的义务摊余成本;相关负债不得指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债。

  • 被转移金融资产以公允价值计量的,相关负债的账面价值=继续涉入被转移金融资产的账面价值-保留的权利的公允价值+承担的义务的公允价值,该权利和义务的公允价值应为按独立基础计量时的公允价值。


相关负债的金额未必反映了在转让中获取的价款。


三. 通过担保继续涉入

 


在后续会计期间,担保合同的初始确认金额应当随担保义务的履行进行摊销,计入当期损益。


被转移金融资产发生减值的,计提的损失准备应从被转移金融资产的账面价值中抵减。


四. 通过期权继续涉入以摊余成本计量的金融资产

 


五. 通过期权继续涉入以公允价值计量的金融资产


看涨期权

 


现金结算期权


企业采用基于被转移金融资产的现金结算期权或类似条款的形式继续涉入的,期权的结算方式(实物或现金结算)不影响对继续涉入资产的计量,其会计处理方法与上述以非现金结算期权形式继续涉入的会计处理方法相同。


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